Alimentatieverplichting en box III

vrijdag, 10 juli 2009

De Hoge Raad heeft in haar uitspraak van 27 februari 2009 bevestigend geantwoord op de vraag of een verplichting tot een periodieke gift als box III schuld kan worden beschouwd. Geldt die uitspraak ook andere periodieke verplichtingen zoals een alimentatieverplichting? 

De kwestie

De belanghebbende heeft bij notariële akte een lijfrente geschonken ter grootte van zes jaarlijkse termijnen van € 72.605,--. In zijn aangiften inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen neemt de belanghebbende in box I een jaarlijkse lijfrentetermijn van € 72.605,-- als persoongebonden aftrek op. In box III heeft de belanghebbende de contante waarde van de resterende lijfrenteverplichting als een schuld in aanmerking genomen.

De belastinginspecteur accepteert de aangiften van de belanghebbende niet, omdat de rangorderegeling van artikel 2.14 Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) het opnemen van deze schuld volgens hem niet toelaat. De essentie van de rangorderegeling is immers dat voordelen, die op basis van meer dan één wettelijke regeling in de heffing kunnen worden betrokken, worden belast onder de eerst daartoe mogelijke fiscale box.

De vraag die aan de Hoge Raad ter beoordeling voor ligt is de vraag of de contante waarde van de lijfrenteverplichting als schuld in aftrek kan worden gebracht op de rendementsgrondslag ter berekening van het inkomen uit box III. De Hoge Raad oordeelde dat de wet IB 2001 daaraan niet in de weg staat. De lijfrente verplichting kan volgens de Hoge Raad dus in aanmerking worden genomen bij de bepaling van de belanghebbendes belastbare inkomen uit sparen en beleggen.

Discussie in de literatuur

De uitspraak van de Hoge Raad doet vele vragen in de rechtspraktijk rijzen. Zo rijst de vraag of er sprake is van dubbele aftrek en of de verplichting tot betaling van partneralimentatie ook als een schuld in de zin van de Wet IB kan worden aangemerkt en als zodanig in box III kan worden opgenomen.

Volgens de Procureur-Generaal mr. C.W.M. van Ballegooijen (hierna: P-G) is er geen sprake van een dubbele aftrek. De schuld in box III omvat immers de toekomstige schenkingen. Voor deze toekomstige schenkingen kan op het moment van de schenking een persoongebonden aftrek worden verkregen. Box III ziet niet op inkomsten, zoals Box I en II, maar uitsluitend op vermogen. Dat vermogen wordt bepaald door het box III vermogen minus de schulden die niet tot box I en II kunnen worden gerekend. Een schuld in box III is volgens de P-G geen aftrekpost. Daarnaast wordt in box I de reeds geschonken lijfrentetermijn als persoonsgebonden aftrek in aanmerking genomen. Het een en ander leidt aldus niet tot een dubbele aftrek.

Bovendien merkt de P-G op dat er geen sprake is van een dubbele aftrek omdat het volgens hem ook economisch bezien geen verschil maakt of een periodieke gift wordt gedaan of een eenmalige gift ter grootte van de toekomstige lijfrententermijnen.

Ook toekomstige alimentatie?

Aansluitend ontstaat de vraag of een verplichting tot betaling van partneralimentatie in de toekomst ook als een schuld in de zin van de Wet IB kan worden aangemerkt en als zodanig in box III kan worden meegenomen. Gedane alimentatiebetalingen trekt de alimentatieplichtige in box I af.

Het lijkt Spek (R.F.C. Spek, Defiscalisering alimentatie is het overwegen waard, NTFR 2003-984) onwaarschijnlijk dat de wetgever heeft beoogd onderhoudsverplichtingen tot de schulden te rekenen die in de rendementsgrondslag van box III vallen. De onderhoudsverplichting an sich ontstaat immers uit de familiesfeer en heeft geen waarde in het economische verkeer. Pas na de ontbinding van het huwelijk kan er, volgens Spek, een schuld in de zin van box III ontstaan. Op dat moment rust er immers op de alimentatieplichtige de plicht, met een economische waarde, om de alimentatiegerechtigde financieel bij te staan bij de kosten van het levensonderhoud.

Ook mevrouw. prof. mr. I.J.F.A. van Vijfeijken betoogt dat de alimentatieverplichting tot box III vermogen gerekend kan worden. Zij voert in haar artikel ‘Is de alimentatieverplichting een schuld in de zin van box 3?’ daarvoor aan dat de wetgever een ruim vermogensbegrip heeft een daarmee een ruim schuldenbegrip beoogt. Het schuldenbegrip en het vermogensbegrip zijn verwoord als een ‘verplichting met een waarde in het economische verkeer’. Alimentatieverplichtingen verkrijgen pas een waarde in het economische verkeer, zodra deze rechtens afdwingbaar zijn. Op dat moment kan de alimentatieschuld, volgens Van Vijfeijken, tot box III worden gerekend. Tot slot is het volgens Van Vijfeijken niet aannemelijk dat het arrest van de Hoge Raad uit 1926 nog steeds van doorslaggevend belang is. Dat arrest vormde immers de grondslag van artikel 7, eerste lid Wet VB 1964. Daarin stond dat een alimentatieverplichting jegens een ex-echtgenoot zijn oorsprong kende in het personen- en familierecht en daarom geen ‘zaak’ is als bedoeld in het toenmalige artikel 555 BW. Gevolg daarvan was dat de verplichting niet te rangschikken was onder zaken die volgens wet als vermogen in aanmerking kwamen. Van Vijfeijken zegt dat dit uitgangspunt gezien de ontwikkeling van de fiscaalrechtelijke interpretatie niet meer aannemelijk is.

De A-G stelt in zijn conclusie dat de alimentatieverplichting op de bovenstaande wijze fiscaal kan in box III worden opgegeven, zonder dat er sprake is van een ‘dubbele aftrek’.

Het recht op toekomstige alimentatieuitkeringen valt voor de alimentatiegerechtigde niet in box III omdat deze uitkeringen onderdeel vormen van het inkomen in box I. Op grond van de rangorderegeling komt men dan niet aan box III toe. Bovendien kent het recht op alimentatie een consumptief karakter.

Daarnaast geldt het vorenstaande niet voor kinderalimentatie. Die onderhoudsverplichting valt immers ook na de echtscheiding in de privésfeer (Kamerstukken II, vergaderjaar 1988/1989, 21 198, nr. 3 p. 25). De kinderalimentatie heeft dan ook geen waarde in het economische verkeer.

Wat betekent dit voor de rechtspraktijk?

Op dit moment is het dus voor de alimentatieplichtige mogelijk om de gedane alimentatieuitkeringen in box I als persoonsgebonden aftrek én de toekomstige alimentatieuitkeringen in box III als een schuld op te nemen. Uiteraard heeft dit pas effect als de alimentatieplichtige een vermogen heeft dat boven het bedrag van € 20.000,-- ligt. Een dergelijke fiscale toepassing betekent een financieel voordeel voor de alimentatieplichtigen, dat aanzienlijk kan zijn aangezien de duur van de alimentatieverplichting 12 jaar bedraagt en elk jaar weer de resterende alimentatieverplichting 1,2% belastingvoordeel oplevert. Het is echter de vraag wanneer de staatssecretaris De Jager zal ingrijpen……