Meerdere commissariaten leidden tot fiscaal ondernemerschap
(2 oktober 2008)
De Hoge Raad heeft op 12 september 2008 arrest gewezen op het beroep van de Staatssecretaris van Financiën tegen het arrest van het Gerechtshof te Amsterdam van 16 november 2005, waarin het Gerechtshof heeft geoordeeld dat – kort gezegd – meerdere commissariaten kunnen leiden tot fiscaal ondernemerschap in de zin van de Wet Inkomstenbelasting 2001.
De feiten
X vervult sinds juli 2002 een zevental commissariaten en enkele adviseurschappen bij diverse grote ondernemingen. Als beloning voor zijn commissariaten ontvangt hij ongeveer € 350.000 op jaarbasis, voor zijn adviseurschappen ontvangt hij jaarlijks ongeveer € 50.000. Aan zijn werkzaamheden besteedde hij minstens 20 uur per week en daarbij maakt hij gebruik van een chauffeur en een secretaresse. De kosten hiervoor bedragen ongeveer € 65.000 per jaar.
X verkrijgt zijn opdrachten door in zijn netwerk kenbaar te maken dat hij beschikbaar is als commissaris en adviseur, hij adverteert daarvoor niet.
Sinds
2002 is X voor de heffing van omzetbelasting als ondernemer aangemerkt.
In 2003 heeft hij een aanvraag ingediend om vanaf dat jaar voor zijn
werkzaamheden als commissaris en adviseur een “verklaring arbeidsrelatie winst
uit onderneming (VAR-winst)” te ontvangen. Het voordeel van een dergelijke
verklaring is gelegen in het feit dat een opdrachtgever met betrekking tot de
werkzaamheden van de opdrachtnemer (i.c. X) geen loonheffing en premies
werknemersverzekeringen hoeft in te houden en af te dragen, alsmede dat de
hierboven beschreven kosten van X fiscaal aftrekbaar zijn.
In
tegenstelling tot de verzochte VAR-winstverklaring, heeft de belastinginspecteur
een “verklaring arbeidsrelatie loon uit dienstbetrekking (VAR-loon)” afgegeven.
Als gevolg hiervan dient een opdrachtgever, indien sprake is van een
dienstbetrekking, loonheffing en premies werknemersverzekeringen in te
houden en af te dragen. Een opdrachtgever dient zelf vast te stellen of van een
dienstbetrekking sprake is, hetgeen voor zowel de opdrachtgever als X
onzekerheid met zich brengt.
Het standpunt van de Inspecteur
De
Inspecteur heeft zich voor het Hof op het standpunt gesteld dat de inkomsten die
X met zijn commissariaten heeft gegenereerd, dienen te worden aangemerkt als
loon uit dienstbetrekking en de inkomsten uit adviseurschappen als resultaat uit
overige werkzaamheden. Dit, omdat een commissaris ingevolge artikel 3, eerste
lid, letter g, van de Wet op de loonbelasting 1964 geacht moet worden in
dienstbetrekking te staan tot de vennootschap waarvan hij commissaris
is.
Het standpunt van X
X
daarentegen, heeft zich voor het Hof op het standpunt gesteld dat het geheel van
zijn activiteiten dient te worden aangemerkt als een “onderneming” en dat de
inkomsten uit die activiteiten derhalve moeten worden aangemerkt als winst uit
onderneming. Ter onderbouwing van zijn stelling dat hij ondernemingsrisico
loopt, heeft X aangevoerd dat hij, met name in zijn hoedanigheid van
commissaris, in toenemende mate het risico loopt door derden aansprakelijk te
worden gesteld. Daarnaast heeft hij gesteld dat hij het risico loopt geen
beloning te ontvangen ingeval van ziekte of faillissement van de betrokken
vennootschap respectievelijk opdrachtgever.
Het oordeel van het Hof Amsterdam en de Hoge Raad
Het Hof heeft geoordeeld dat het samenstel van activiteiten van belanghebbende, gelet op het aantal en de diversiteit van de onderscheiden commissarisfuncties en adviseurs-opdrachten, de eraan bestede tijd (ook al zou dit niet meer dan gemiddeld 20 uur per week zijn), de beoogde continuïteit, de ermee gegenereerde opbrengsten en de ermee gemoeide risico's, kan worden aangemerkt als een onderneming in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001. Het Hof merkte daarbij op dat inherent aan de activiteiten van belanghebbende is dat het (debiteuren)risico beperkt is. Het hof is met de inspecteur dan ook van oordeel dat dit risico op zichzelf onvoldoende is om van ondernemersrisico te spreken. Als ondernemersrisico geldt volgens het Hof echter wel het risico van het wegvallen van commissariaten en opdrachten in samenhang met de - niet verwaarloosbaar te achten - aansprakelijkheidsrisico's die met name aan de commissariaten verbonden kunnen zijn.
Ten
slotte oordeelt het Hof dat deze enkele omstandigheid dat X niet actief
adverteert, aan het fiscaal ondernemerschap niet in de weg staat, alsmede dat
tegen de door de inspecteur voorgestane kwalificatie pleit dat, waar voor
werkzaamheden in dienstbetrekking de aanwezigheid van een gezagsverhouding als
kenmerkend geldt, van een commissaris juist wordt verwacht dat hij zijn
wettelijke bevoegdheden vanuit een onafhankelijke positie uitoefent.
De Hoge Raad oordeelt, naar aanleiding van het door de Staatssecretaris ingestelde cassatieberoep, dat de aansprakelijkheidsrisico's die X ter zake van de vervulling van zijn commissariaten liep, weliswaar voortvloeien uit de vervulling van de functie van commissaris als zodanig, ongeacht of sprake is van ondernemerschap of niet, maar dat gegeven er niet aan in de weg staat dat die risico's in aanmerking moet worden genomen bij het geheel van factoren aan de hand waarvan wordt beoordeeld of sprake is van een onderneming in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001. De Hoge Raad laat het oordeel van het Hof in stand, hetgeen tot de conclusie leidt dat meerdere commissariaten kunnen leiden tot fiscaal ondernemerschap.
Advocaten: